De fiscale behandeling van stichtingen, trusts, foundations, de Stiftung, de Anstalt en andere afgezonderde particuliere vermogens (APV’s)

Per 1 januari 2010 geldt een nieuwe wettelijke regeling voor de belastingheffing van bovenvermelde rechtspersonen, waaronder de meest bekende (hierna te noemen APV):

• Stichtingen (Stichting Particulier Fonds)
• Foundations
• De Stiftung
• De Anstalt
• Overige hybride rechtspersonen

De belangrijkste bepaling in de nieuwe wetgeving is de fiscale transparantie, dus dat het APV fiscaal volledig genegeerd wordt. Alle bezittingen en schulden van het APV worden toegerekend aan de inbrenger van deze vermogensbestanddelen, en na zijn overlijden aan diens erfgenamen.
De fiscale transparantie geldt voor de:

1. Inkomstenbelasting
2. Schenk- en Erfbelasting
3. Vennootschapsbelasting
4. Dividendbelasting

Waarvoor worden APV’s gebruikt? APV's worden gebruikt om vermogen af te scheiden. De eigendom van het vermogen gaat over van de inbrenger naar het APV, waardoor ook de inkomsten op dit vermogen (rente en dividenden) toegerekend worden aan het APV. Aangezien het APV veelal niet belastingplichtig is, worden deze inkomsten niet in enige belastingheffing betrokken. Zo ontstaat er zwevend vermogen, dat nergens fiscaal verantwoord wordt.

Deze derving aan belastinginkomsten was volgens overheidscijfers groot, waardoor er behoefte was aan nieuwe wet- en regelgeving. In een intensieve parlementaire behandeling van minder dan 1 jaar is bepaald dat vanaf 1 januari 2010 voor APV’s een eenvoudig en helder belastingsysteem geldt, namelijk fiscale transparantie. Dit kan men vrij vertalen met het fiscaal door de APV’s heen kijken. Met deze wetgeving is Nederland een voorloper in de strijd tegen constructies met trusts en stichtingen, en de rest van Europa kijkt toe hoe “procedure proof” deze wetgeving in de praktijk zal zijn.

Transparantie betekent dat alle bezittingen en schulden, en alle opbrengsten en uitgaven van het APV worden toegerekend alsof het APV zelf niet bestaat. Dat wil dus ook zeggen dat het gebruik van een APV geen extra voordelen, maar ook geen extra nadelen veroorzaakt. Dus personen met een APV en personen zonder APV worden volledig gelijkwaardig behandeld. Automatisch gevolg daarvan is, dat bepaalde fiscale faciliteiten, vrijstellingen en tarieven van toepassing zijn alsof er geen APV is. Voor de inbrenger of zijn erfgenamen kan dit ten opzichte van de oude situatie gunstig uitpakken.

Inkomstenbelasting:
De fiscale transparantie in de inkomstenbelasting is vastgelegd in artikel 2:14a Wet IB 2001. Degene die vermogen afzondert in een APV moet dit vermogen en de inkomsten blijven aangeven. De inbreng en de afzondering van het vermogen worden fiscaal volledig genegeerd. Na het overlijden van de inbrenger treden zijn erfgenamen in zijn plaats, en worden de bezittingen en schulden aan de erfgenamen toegerekend.
Het begrip afzonderen wordt erg ruim uitgelegd om constructies tegen te gaan. Alle schenkingen, ongebruikelijke afzonderingen van vermogen, vervreemdingen/verkopen aan een APV die het particuliere belang van de vervreemder en zijn familie betreft, vallen onder dit begrip.
Afhankelijk van het soort vermogensbestanddelen worden zowel het vermogen als de opbrengsten betrokken in de heffing van inkomstbelasting in Box 1, 2 of 3. Brengt een inbrenger zijn spaargeld in bij een APV, dan is de inbrenger gewoon fiscaal verantwoording verschuldigd in Box 3. Brengt hij zijn aandelenpakket van zijn BV onder in een APV, dan blijft hij belastingplichtig in Box 2.
Overlijdt de inbrenger dan zijn de erfgenamen belastingplichtig in Box 2 en 3. Zij kunnen wel gebruikmaken van de fiscale faciliteiten (bijvoorbeeld heffingsvrij vermogen in Box 3, of de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten die gelden voor DGA’s)
Belangrijk aandachtspunt is dat het bij deze nieuwe wetgeving telkens gaat over het “zwevende” deel van het APV. Indien het APV concrete, juridisch afdwingbare rechten is overeengekomen ( bijvoorbeeld periodieke uitkeringen) dan worden die fiscaal toegerekend aan de gerechtigden. Dit was al zo voor 2010, en dit blijft onveranderd. Dus de gerechtigde van een periodieke uitkering wordt zelfstandig hiervoor belast, en de inbrenger geeft alle bezittingen van het APV fiscaal aan, minus de uitkeringen aan de gerechtigden.

Uitzonderingen
Er is een belangrijke uitzondering om fiscale transparantie te voorkomen. Dit is namelijk wanneer het APV zelfstandig in de belastingheffing wordt betrokken tegen een tarief van minimaal 10%. In de praktijk wil dit zeggen dat het APV ondernemingshandelingen moet verrichten, en zodoende met zijn gehele vermogen belastingplichtig wordt. In de meeste landen waar nu APV’s opgericht kunnen worden, is het wettelijk niet mogelijk om een APV in de belastingheffing te betrekken.

Ook geldt een uitzondering voor de situatie dat een inbrenger is overleden en het vermogen wordt toegerekend aan een erfgenaam die geen begunstigde is van het APV, en dit ook niet kan worden. Een dergelijke erfgenaam kan tegenbewijs leveren om buiten de fiscale toerekening te vallen. Dit kan hij doen door middel van aktes en brieven van de bestuurder van het APV, of van de overige erfgenamen. Slaagt deze erfgenaam hierin, dat wordt zijn deel toegerekend aan de andere erfgenamen.

Laatste uitzondering is wanneer de inbrenger en diens erfgenamen onbekend zijn. Dan worden de vermogensbestanddelen toegerekend aan de begunstigde. Voor de begunstigde en voor de Belastingdienst is het onmogelijk om de inbrenger of diens erfgenamen te traceren, en in dat geval wordt het vermogen volledig toegerekend aan de begunstigde.
Hierbij dient als aanvulling nog opgemerkt te worden dat bij aandelenpakketten (aanmerkelijk belang) de verkrijgingprijs van de inbrenger als uitgangspunt genomen wordt, en niet de waarde economisch verkeer per 1 januari 2010.

Schenk- en Erfbelasting
De transparantie in de Schenk- en Erfbelasting is opgenomen in de artikelen 16, 17, 17a, 26a en artikel 3 van de Uitvoeringswet Schenk- en Erfbelasting. Gevolg hiervan is dat een schenking aan een APV niet belast is met schenkbelasting. Het bijeenbrengen van vermogen in een familietrust of stichting kan daardoor onbelast plaatsvinden. Schenkt een APV dan is dat wel belast, er wordt immers geredeneerd dat de inbrenger schenkt. De daadwerkelijke schenking door het APV wordt fiscaal genegeerd. De relatie tussen de inbrenger en de begunstigde is bepalend voor het toepasselijke schenkingstarief.
Overlijdt de inbrenger dan wordt er erfbelasting geheven van de begunstigden in de verhouding inbrenger -  erfgenaam. Overlijdt een erfgenaam dan behoort zijn deel van het vermogen van het APV tot zijn nalatenschap en vererft het wederom belast naar de opvolgende erfgenamen.

Vennootschapsbelasting en dividendbelasting
De transparantie van APV’s is in de vennootschapsbelasting opgenomen in artikel 8 lid 15, en voor de dividendbelasting in artikel 4, lid 8c. Zo kan de onderlinge verbondenheid en gelieerdheid tussen rechtspersonen en natuurlijke personen niet meer ontgaan worden door het tussenschuiven van een APV. Hierdoor blijven bijvoorbeeld de regels met betrekking tot onderlinge verrekenprijzen van toepassing.
Zondert een vennootschap welke valt onder de vennootschapsbelasting, vermogen af in een APV, dan vindt deze afzondering plaats ter bevoordeling van de aandeelhouder van de vennootschap, en wordt er fiscaal eerst een belaste winstuitkering verricht, gevolgd door een inbreng van de aandeelhouder van de winstuitdeling in een APV. De inbreng in het APV is onbelast voor de schenkbelasting.

In dit artikel is de fiscale transparantie van een APV behandeld voor diverse belastingwetten. De wetgever heeft echter ook nog de invorderingswet aangepast (artikel 23a). De Belastingdienst kan op basis hiervan de verschuldigde belastingheffing innen die veroorzaakt wordt door de transparantie bij:
• De inbrenger of diens erfgenamen
• Daarna eventueel bij het APV
• Daarna verhaalsrecht op de goederen van derden waarin het APV een belang heeft van meer dan 5%

De conclusie van dit artikel is dat de behandeling van de APV fiscaal eenvoudiger wordt. Het APV kan immers volledig genegeerd worden. In civielrechtelijke zin is dit uiteraard niet het geval. Het APV is immers een rechtspersoon en zelfstandig houder van rechten en plichten. Dus indien u vermogen wilt beschermen tegen derden is het APV een prima middel.
Het afscheiden van vermogen is dus nog zeer goed mogelijk via een APV, waardoor bescherming kan worden verkregen ten opzichte van buiten proportionele of onjuiste handelingen van derden. Fiscale voordelen via een APV zijn op basis van de wetswijzigingen per 1 januari 2010 niet meer mogelijk.

Mocht u meer informatie willen over dit onderwerp, neem dan contact op via Dit e-mail adres is beschermd tegen spambots. U heeft Javascript nodig om het te kunnen zien.